Polityka rachunkowości w zakresie amortyzacji

Wstęp

Przez politykę rachunkowości zgodnie z art. 3 ust 1 pkt 11 ustawy o rachunkowości rozumie się wybrane i stosowane przez jednostkę rozwiązania dopuszczone ustawa, w tym także określone w MSR, zapewniające wymagana jakość sprawozdań finansowych.
Za wykonanie obowiązków w zakresie rachunkowości odpowiada kierownik jednostki
(art. 4 ust. 5 ustawy o rachunkowości). Do obowiązków tych można zaliczyć m.in. ustalenie w formie pisemnej dokumentacji opisującej w języku polskim przyjęta przez jednostkę do stosowania zasady rachunkowości. Przyjętą politykę rachunkowości należy stosować w sposób ciągły, dokonując w kolejnych latach obrotowych jednakowego grupowania operacji gospodarczych zgodnie z ich treścią ekonomiczną. W razie konieczności możliwa jest zamiana przyjętych założeń, jednak każdorazowo ze skutkiem od pierwszego dnia roku obrotowego. Dokonując zmian polityki rachunkowości należy je opisać w informacji dodatkowej do sprawozdania finansowego oraz przedstawić w sprawozdaniu finansowym skutki tych zmian w postaci liczbowej.
W polityce rachunkowości zawarte są informacje dotyczące: określania roku obrotowego i wchodzących w jego skład okresów sprawozdawczych, metod wyceny aktywów i pasywów oraz ustalania wyniku finansowego, sposobu prowadzenia ksiąg rachunkowych oraz systemu służącego ochronie danych ich zbiorów, w tym dowodów księgowych i innych dokumentów stanowiących podstawę dokonanych w nich zapisów.

Zasady (polityka) rachunkowości

- według ustawy o rachunkowości z dnia 29 września 1994r. – wybrane i stosowane przez jednostkę rozwiązania dopuszczone ustawą, w tym także określoną w MSR, zapewniające wymagana jakość sprawozdań finansowych.

Ustawa o rachunkowości określa je w art. 10
1. Jednostka powinna posiadać dokumentację opisującą języku polskim przyjęte przez nią zasady (politykę) rachunkowości, a w szczególności dotyczące:
1.1 określania roku obrotowego i wchodzących w jego skład okresów sprawozdawczych;
1.2 metod wyceny aktywów i pasywów oraz ustalania wyniku finansowego;
1.3 sposobu prowadzenia ksiąg rachunkowych, w tym co najmniej:
1.3.1 zakładowego planu kont, ustalającego wykaz kont księgi głównej, przyjęte zasady klasyfikacji zdarzeń, zasady prowadzenia kont ksiąg pomocniczych oraz ich powiązania z kontami księgi głównej;
1.3.2 wykazu ksiąg rachunkowych, a przy prowadzeniu ksiąg rachunkowych przy użyciu komputera – wykazu zbiorów danych tworzących księgi rachunkowe na komputerowych nośnikach danych z określeniem ich struktury, wzajemnych powiązań oraz ich funkcji w organizacji całości ksiąg rachunkowych i w procesach przetwarzania danych;
1.3.3 opisu systemu przetwarzania danych, a przy prowadzeniu ksiąg rachunkowych przy użyciu komputera o opisu systemu informatycznego, zawierającego wykaz programów, procedur lub funkcji, w zależności od struktury oprogramowania , wraz z opisem algorytmów i parametrów oraz programowych zasad ochrony danych, w tym szczególności metod zabezpieczania dostępu do danych i systemu ich przetwarzania, a ponadto określenie wersji oprogramowania i daty rozpoczęcia jego eksploatacji;
1.4 systemu służącego ochronie danych i ich zbiorów, w tym dowodów księgowych, ksiąg rachunkowych i innych dokumentów stanowiących podstawę dokonywania w nich zapisów
2. kierownik jednostki ustala w formie pisemnej i aktualizuje dokumentację, o której mowa w ust. 1.
3. w sprawach nieuregulowanych przepisami ustawy, przyjmując zasady (politykę) rachunkowości, jednostki mogą stosować krajowe standardy rachunkowości wydane przez Komitet Standardów Rachunkowości. W przypadku braku odpowiedniego standardu krajowego, jednostki, inne niż wymienione w art. 2 ust. 3, mogą stosować MSR.

Pojęcie rachunkowości oraz jej funkcje

Rachunkowość to proces identyfikacji, pomiaru i przekazywania informacji finansowej dający podstawę oceny prowadzenia działalności gospodarczej. Rachunkowość jest sformalizowanym systemem, odzwierciedlającym proces prowadzonej działalności gospodarczej i służy jej ocenie. Podstawowym celem rachunkowości jest dostarczenie prawdziwego i rzetelnego obrazu sytuacji majątkowej i finansowej podmiotu gospodarczego. Przedmiotem rachunkowości jest każde zdarzenie gospodarcze wyrażone w mierniku pieniężnym i wpływające na zmianę sytuacji podmiotu gospodarczego, jego zasoby i wyniki.

Funkcje rachunkowości
a) informacyjna
b) kontrolna
c) sprawozdawcza
Metody poznawcze rachunkowości
d) Podmiotowa – pomiar i rejestracja zdarzeń gospodarczych oraz stanów
e) Bilansowa – zasoby gospodarcze i związane z nimi zdarzenia ujmowane są dwustronnie
f) Momenty i okresy sprawozdawcze – określenie stanów środków gospodarczych w danym momencie. Zdarzenia gospodarcze ujmowane są w określonym okresie sprawozdawczym
g) Wyceny – ujmowanie tylko tych zdarzeń gospodarczych, któe można określić wartościowo.
h) Grupowania – tworzenie w tramach podmiotu jednorodnych grup na podstawie selekcji lub logiczne j klasyfikacji.
Zasady rachunkowości
i) memoriału
j) współmierności
k) periodyzacji
l) istotności
m) ciągłości
n) ostrożnej wyceny
o) kontynuacji

Amortyzacja

Amortyzacja wyraża zużycie danego składnika aktywów (Srodków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych) za określony czas, które ujmuje się w kosztach przedsiębiorstwa.

Z punktu widzenia prawa, zasady amortyzacji określa:
1. Art. 32 ustawy z 29 września1994 roku o rachunkowości (Dz.U. 2002, nr76, poz. 694 ze zm.) – ilustruje tabela 1
2. Art. 22a-22o ustawy z 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. 2000, nr14, poz. 176 ze zm.) oraz art. 16a-16o ustawy z 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. 2000, nr 54, poz. 654 ze zm.) – ilustruje tabela 2

Tabela-1 Zasady amortyzacji bilansowej środków trwałych
Wyszczególnienie Charakterystyka
1. Rozpoczęcie odpisów amortyzacyjnych Rozpoczęcie odpisów amortyzacyjnych następuje nie wcześniej niż po przyjęciu środka trwałego do używania.
2. Zakończenie odpisów amortyzacyjnych Nie później niż z chwilą zrównania wartości odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych z wartością początkową środka trwałego lub przeznaczenie go do likwidacji, sprzedaży bądź stwierdzenia jego niedoboru.
3. Zasady określania okresu ekonomicznej użyteczności środka trwałego i stawek amortyzacyjnych Przy określeniu okresu amortyzacji i rocznej stawki amortyzacyjnej uwzględnia się okres ekonomicznej użyteczności środka trwałego, na określenie którego wpływają w szczególności:
• liczba zmian, na których pracuje środek trwały,
• tempo postępu techniczno-ekonomicznego
• wydajność środka trwałego mierzona liczbą godzin pracy lub liczbą wytworzonych produktów, albo innym właściwym miernikiem, • prawne lub inne ograniczenia czasu używania środka trwałego,
przewidywana przy likwidacji cena sprzedaży netto istotnej pozostałości środka trwałego (tzw. wartość rezydualna).
4. Metody amortyzacji Różnorodne, na przykład: metoda liniowa, metoda degresywna, metody naturalne.
5. Uproszczenia w zakresie zasad dokonywania odpisów amortyzacyjnych Dla środków trwałych o niskiej wartości początkowej można ustalać odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe w sposób uproszczony, przez dokonywanie zbiorczych odpisów dla grup środków trwałych zbliżonych rodzajem i przeznaczeniem lub jednorazowo odpisując wartość tego rodzaju środków trwałych.
6. Amortyzacja używanych lub ulepszonych środków trwałych Brak szczegółowych uregulowań. Należy stosować zasady określone dla wszystkich środków trwałych.

Tabela 2 zasady amortyzacji podatkowej
Wyszczególnienie Charakterystyka
1. Rozpoczęcie odpisów amortyzacyjnych Od miesiąca następnego po przyjęciu środka trwałego do używania; w wypadku gdy amortyzuje się środek trwały jednorazowo, wtedy odpisy amortyzacyjne mogą być dokonane w miesiącu zakupu lub w miesiącu następnym.
2. Zakończenie odpisów amortyzacyjnych W miesiącu zrównania się w wartości początkowej dotychczasowymi odpisami amortyzacyjnymi; w wypadku sprzedaży, likwidacji środka trwałego łącznie z tym miesiącem, w którym środek sprzedano, zlikwidowano.
3. Metody amortyzacji Metoda liniowa, metoda degresywno-liniowa, metoda jednorazowego odpisu amortyzacyjnego.
4. Stawki amortyzacyjne Określone w przepisach prawa lub stawki indywidualne do środków trwałych nabytych jako używane lub środków trwałych ulepszonych.
5. Podwyższanie stawek amortyzacyjnych Stawki amortyzacyjne można podwyższać, jeżeli środki trwałe są używane w warunkach złych lub pogorszonych.
6. Uproszczenia w zakresie amortyzacji Środki trwałe, których cena nabycia nie przekracza 3 500zł można amortyzować jednorazowo w miesiącu przyjęcia do używania lub w miesiącu następnym.
7. Amortyzacja środków trwałych używanych lub ulepszonych Dla używanych lub ulepszonych środków trwałych można stosować indywidualne stawki amortyzacyjne, z tym, że okres amortyzacji nie może być krótszy niż:
1. dla środków trwałych zaliczonych do grupy 3-6 i 8 Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT):
o 24 miesiące – gdy ich wartość początkowa nie przekracza 25 000zł,
o 36 miesięcy – gdy ich wartość początkowa jest wyższa od 25 000zł i nie przekracza 50 000zł,
o 60 miesięcy – w pozostałych przypadkach,
2. dla środków transportu, w tym samochodów osobowych – 30 miesięcy,
dla budynków (lokali) i budowli – 10 lat, z wyjątkiem budynków wymienionych w rodzajach 103 i 109 KŚT, trwale związanych z gruntem, kiosków towarowych o kubaturze poniżej 500 m 3 , domków kempingowych oraz budynków zastępczych, dla których okres ten nie może być krótszy niż 36 miesięcy.


Metody amortyzacji
1. Metoda liniowa
Metoda liniowa (inaczej równomierna lub proporcjonalna) polega na odpisywaniu stałej raty (np. co miesiąc) takiego samego odsetka wartości środka trwałego (np. jeśli okres amortyzacji środka trwałego obejmuje 5 lat, czyli 60 miesięcy, to co miesiąc będzie odpisywana w koszty 1/60 część wartości tego środka trwałego). Oparta jest na założeniu, że zużycie środka trwałego i utrata jego wartości jest taka sama w każdym okresie.

gdzie
• Ar - amortyzacja roczna
• CN - cena nabycia lub koszt wytworzenia
• WR - wartość rezydualna (końcowa)
• POE - przewidywany okres eksploatacji
2. Metoda degresywna
Metoda degresywna to metoda malejących odpisów amortyzacyjnych. W Polsce utożsamiana najczęściej ze specyficzną metodą opisaną w przepisach podatkowych. Polega na zastosowaniu odpowiedniego współczynnika podwyższającego, wykorzystywana w szczególnych przypadkach. Oparta jest na założeniu, że zużycie środka trwałego a zwłaszcza zmniejszenie jego wartości następuje w początkowym okresie jego używania szybciej niż w następnych okresach.
Art = w * SR * WNt − 1
gdzie
• Art - amortyzacja roczna dla roku t
• w - współczynnik podwyższający stawkę amortyzacji
• WNt − 1 - wartość netto na koniec poprzedniego roku obrotowego
W metodzie tej odpisy zmniejszają się aż do momentu zrównania się z odpisem z metody liniowej. Gdyby wartość odpisywanej raty metodą degresywną byłaby mniejsza niż metodą liniową, to dalsze odpisy są naliczane liniowo.
3. Metoda progresywna
Metoda progresywna to metoda rosnących odpisów amortyzacyjnych. Oparta jest na założeniu, że wraz z upływem czasu zużycie środka trwałego i utrata jego wartości następuje coraz szybciej.
4. Metoda naturalna
W metodzie naturalnej okresowy odpis amortyzacyjny szacuje się przez porównanie wykorzystania amortyzowanego składnika majątku (najczęściej jego produkcji lub czasu pracy w przypadku maszyn produkcyjnych lub ilości przejechanych kilometrów dla środków transportu) z określoną przez producenta maksymalną zdolnością produkcyjną w ciągu całego okresu życia.
Metody amortyzacji środków trwałych
Metoda liniowa

Metoda liniowa opisana została w art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP oraz w art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOF, a polega na równomiernym rozłożeniu odpisów amortyzacyjnych obciążających koszty firmy w każdym roku w tej samej wysokości. Odpisy amortyzacyjne są równe – przez cały okres amortyzowania środka trwałego stosowana jest taka sama stawka amortyzacyjna. Amortyzację liczy się od wartości początkowej środka trwałego.

Stawki amortyzacyjne znaleźć można w Wykazie rocznych stawek amortyzacyjnych, stanowiących załączniki do ustaw o PDOP i PDOF.

Metoda degresywna

Metodę degresywną opisuje art. 16k ust. 1 ustawy o PDOP oraz art. 22k ust. 1 ustawy o PDOF, a stosować ją można wyłącznie dla środków trwałych z grup 3–6 i 8 Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT) oraz środków transportu, z wyjątkiem samochodów osobowych.

Jeżeli firma stosuje metodę degresywną, może dla w/w środków trwałych stosować współczynniki podwyższające podstawową stawkę amortyzacyjną (z Wykazu stawek amortyzacyjnych) nie wyższe niż 2,0, a w przypadku ich użytkowania w gminach o szczególnym zagrożeniu wysokim bezrobociem strukturalnym albo w gminie zagrożonej recesją i degradacją społeczną nie wyższych niż 3,0.

Metoda podwyższonych współczynników

Wysokość współczynników, które mogą podwyższać podstawową stawkę amortyzacji zawarta jest w art. 16i ust. 2 ustawy o PDOP oraz w art. 22i ust. 2 ustawy o PDOF.

Metoda podwyższonych współczynników polega na tym, że przy amortyzacji liczonej metodą liniową podwyższa się stawkę podstawową. Stawkę tę podwyższyć można jedynie w przypadku amortyzacji tych środków trwałych, które enumeratywnie wymienił ustawodawca w ustawach podatkowych, tj.:
1. dla budynków i budowli używanych w warunkach:
– pogorszonych – przy zastosowaniu współczynników nie wyższych niż 1,2;
za pogorszone warunki uważa się używanie budynków lub budowli pod ciągłym działaniem wody, pary wodnej, znacznych drgań, nagłych zmian temperatury oraz innych czynników powodujących przyśpieszenie zużycia obiektu;
– złych – przy zastosowaniu współczynników nie wyższych niż 1,4;
za złe warunki używania budynków i budowli uważa się używanie tych środków trwałych pod wpływem niszczących środków chemicznych.

2. dla maszyn, urządzeń i środków transportu, z wyjątkiem morskiego taboru pływającego, używanych bardziej intensywnie w stosunku do warunków przeciętnych albo wymagających szczególnej sprawności technicznej, przy zastosowaniu w tym okresie współczynników nie wyższych niż 1,4.

3. dla maszyn i urządzeń zaliczonych do grupy 4-6 i 8 KŚT, poddanych szybkiemu postępowi technicznemu, przy zastosowaniu współczynników nie wyższych niż 2,0.

Do tej grupy należy zaliczyć maszyny, urządzenia i aparaturę, w których zastosowane są układy mikroprocesorowe lub systemy komputerowe spełniające założone funkcje dzięki wykorzystaniu w nich najnowszych zdobyczy techniki, a także pozostałą aparaturę naukowo-badawczą i doświadczalno-produkcyjną.

Podwyższenia stawek amortyzacyjnych (lub rezygnacji z ich stosowania), podatnicy mogą dokonać począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.
Metoda indywidualnie ustalonych stawek

Prawo podatkowe – a dokładnie art. 16j ustawy o PDOP oraz art. 22j ustawy o PDOF – umożliwia podatnikom stosowanie indywidualnych stawek amortyzacyjnych dla niektórych środków trwałych – tj. dla inwestycji w obcych środkach trwałych oraz do używanych lub ulepszonych środków trwałych po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika.
Zakończenie
Politykę rachunkowości muszą posiadać jednostki, które zgodnie z ustawą mają obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych. Stworzenie polityki rachunkowości w jednostce jest obowiązkiem i wynika wprost z przepisów. Za jej brak odpowiada kierownik jednostki.
Polityka rachunkowości jest dokumentem dostosowanym ściśle do każdego podmiotu, zawierającym rozwiązania stosowane przez jednostkę mieszczące się w granicach określonych ustawą, czyli uwzględniające specyfikę działalności organizacji. Pozwala to jednostkom na wybieranie spośród wielu możliwych rozwiązań tych, które są dla niej najwłaściwsze. Mając na uwadze dobrze funkcjonujący system rachunkowości należy, w momencie tworzenia polityki rachunkowości, przeanalizować zachodzące w jednostce zdarzenia gospodarcze i na bazie tej analizy wprowadzić odpowiednie zasady rachunkowości oraz powiązane z nimi zasady ewidencji.