Klasyfikacja kosztów

Koszty własne przedsiębiorstwa mogą być klasyfikowane według różnych kryteriów, lecz najczęściej sprowadza się koszty do trzech zasadniczych układów:
- układu rodzajowego,
- układu funkcjonalnego (według miejsc powstania)
- układu funkcjonalnego.

Układy te pozwalają scharakteryzować koszty z punktu widzenia ewidencyjno-organizacyjnego. W celu przeprowadzenia analizy gospodarczej i do celów sprawozdawczych grupuje się również koszty według układu analityczno-ekonomicznego.

Układ rodzajowy kosztów określa, jakiego rodzaju koszty proste, czyli obejmujące jednorodne składniki, ponosi przedsiębiorstwo. Koszty w układzie rodzajowym charakteryzują się tym, że obejmują całkowitą sumę kosztów danej kategorii w przedsiębiorstwie, bez względu na to, w jakim miejscu powstały i w jakim celu zostały poniesione. Układ ten umożliwia badanie i porównywanie struktury kosztów.
W ramach układu rodzajowego można podzielić koszty na następujące grupy:
- zużycie materiałów i energii,
- usługi obce, np. remontowe, transportowe,
- podatki i opłaty, np. podatki od środków transportu, od nieruchomości, podatek VAT niepodlegający potrąceniu, podatek akcyzowy, opłaty skarbowe, opłaty za korzystanie ze środowiska,
- wynagrodzenia za pracę,
- narzuty na wynagrodzenia, np. składki na ubezpieczenie społeczne, Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych,
- świadczenia na rzecz pracowników, np. odpisy na fundusz świadczeń socjalnych, koszty posiłków regeneracyjnych, koszty bhp i ochrony zdrowia,
- amortyzacja środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
- pozostałe koszty, np. koszty usług bankowych, podróży służbowych, reprezentacji i reklamy, ubezpieczeń rzeczowych.


Układ funkcjonalny, uwzględniający miejsce ich powstania, grupujące koszty stosownie do stanowisk pracy lub komórek organizacyjnych bądź zgodnie z określonymi funkcjami spełnianymi przez podmiot gospodarczy, powodującymi powstanie tych kosztów. Głównym celem tego grupowania jest stworzenie warunków do wewnętrznej analizy kosztów oraz ustalenia osób odpowiedzialnych za ich wysokość. Układ taki jest nazywany funkcjonalnym, ponieważ miejscami powstania kosztów są określone funkcje dotyczące przedsiębiorstwa jako całości. Funkcje te mają swe odbicie w podziale procesu gospodarczego przedsiębiorstwa na procesy zaopatrzenia, produkcji i zbytu.

W układzie funkcjonalnym w przedsiębiorstwie przemysłowym można więc wyróżnić:
- koszty zakupu materiałów, związane z zaopatrzeniem przedsiębiorstwa w surowce i materiały;
- koszty produkcji, obejmujące koszty wydziałów produkcji podstawowej, koszty wydziałów pomocniczych oraz koszty utrzymania zarządu przedsiębiorstwa;
- koszty sprzedaży, obejmujące koszty związane ze sprzedażą wyrobów gotowych, czyli koszty reklamy, opakowania, transportu wyrobów gotowych itp.

W przedsiębiorstwie handlowym układ funkcjonalny obejmuje na przykład koszty zakupu towarów, magazynowania towarów, przerobu handlowego, reklamy, sprzedaży, zarządu przedsiębiorstwa.
Układ kalkulacyjny odgrywa dużą rolę w ustalaniu kosztu jednostki wyrobu i wskazuje konkretny cel, na jaki koszty zostały poniesione.

Koszty według układu kalkulacyjnego dzieli się na dwie podstawowe grupy:
- koszty bezpośrednie;
- koszty pośrednie.

Koszty bezpośrednie można bezpośrednio przypisać konkretnemu wyrobowi na podstawie odpowiednich dokumentów. Takim dokumentem może być dowód pobrania materiałów, wskazujący, jaką ilość materiału pobrano do produkcji danego wyrobu, lub karta pracy, zawierająca liczbę godzin przepracowanych przy produkcji określonego wyrobu i stawkę godzinową.

W skład kosztów bezpośrednich wchodzą:
- materiały bezpośrednie stanowiące surowce i materiały podstawowe, z których wytwarza się dany wyrób i materiały pomocnicze oraz opakowanie, jeżeli można zaliczyć je na konkretne wyroby;
- paliwo i energia technologiczna obca, jeżeli istnieją odpowiednie przyrządy pomiarowe na ustalenie zużycie energii do produkcji poszczególnych rodzajów wyrobów;
- płace bezpośrednie, czyli płace robotników zatrudnionych bezpośrednio przy produkcji określonych wyrobów wraz z narzutami na te płace (składka ubezpieczenia społecznego i na fundusz pracy);
- inne koszty bezpośrednie, np. koszty prób laboratoryjnych, narzędzi specjalnych, jeżeli można je odnieść do konkretnego wyrobu.

Do kosztów bezpośrednich zalicza sie również straty na brakach obejmujące koszty nienaprawialnych braków produkcyjnych, koszty naprawy braków i koszt napraw gwarancyjnych.

Koszty pośrednie są związane z działalnością poszczególnych odcinków produkcyjnych (oddziałów, wydziałów) lub całego przedsiębiorstwa i dotyczą wszystkich produkowanych tam wyrobów. Nie ma możliwości dokładnego ustalenia, jaka część kosztów przypada na określony rodzaj wyrobów. Mogą być to np. koszty ogrzewania, oświetlenia, płace kierownictwa wydziałów i administracji jednostki gospodarczej. Koszty te dzieli się na poszczególne wyroby w sposób umowny, proporcjonalnie do przyjętego wskaźnika, którym może być koszt robocizny bezpośredniej, materiałów bezpośrednich lub suma kosztów bezpośrenich.

Koszty pośrednie dzieli się na:
- koszty wydziałowe, powstające w wydziałach produkcyjnych, na które składają się koszty związane z utrzymaniem ruchu maszyn i urządzeń, transportem wewnątrz wydziałowym, utrzymaniem czystości pomieszczeń wydziałowych, administracją wydziału oraz koszty amortyzacji itp.;
- koszty ogólne zarządu, obejmujące koszty dotyczące przedsiębiorstwa jako całości, np. koszty zarządu, amortyzacja środków trwałych ogólnego zastosowania, koszty utrzymania magazynów, laboratoriów zakłdowych, podatki;
- koszty sprzedaży związane ze sprzedażą wyrobów gotowych, np. koszt wysyłki, opakowania.

W układzie kalkulacyjnym stosuje się pojęcie technicznego kosztu wytworzenia, które oznacza sumę kosztów bezpośrednich powiększoną o ogólne koszty wytworzenia, np. koszty wydziałowe.

Układ analityczno-ekonomiczny grupuje koszty z różnych punktów widzenia. W układzie tym wyodrębnia się między innymi koszty proste i złożone, koszty stałe i zmienne, koszty rzeczowe i osobowe oraz koszty zależne i niezależne.
Koszty proste obejmują niepodzielne i jednorodne pozycje kosztów (np. materiały, amortyzacja), czego przykładem jest większość kosztów w układzie rodzajowym. Koszty złożone składają się z kilku elementów kosztów prostych, a można do nich zaliczyć koszty remontów, koszty sprzedaży, koszty ogólnozakładowe, które obejmują materiały, wynagrodzenia pracowników itp.

Podział na koszty stałe i zmienne uwzględnia sposób reagowania całkowitej sumy tych kosztów na zmiany wielkości produkcji. Koszty stałe, w wypadku wzrostu lub spadku produkcji do określonych granic, utrzymują sie na niezmienionym poziomie. Przykładem może być większa część kosztów ogólnozakładowych lub część kosztów wydziałowych (amortyzacja, płace personelu technicznego i administracyjnego), które nie zmieniają się wraz ze wzrostem lub spadkiem produkcji. Ponieważ suma tych kosztów po przekroczeniu określonego stopnia spadku lub wzrostu produkcji, lub w pewnych okolicznościach może ulec zmianom, koszty te są nazywane kosztami względnie stałymi. Koszty zmienne wzrastają lub spadają w miarę zmian wielkości produkcji. Zaliczamy do nich koszty materiałów bezpośrednich, które zmieniają się proporcjonalnie do zmian produkcji.

Podział kosztów na rzeczowe i osobowe wynika z udziału zaangażowania składników trwałych i obrotowych oraz pracy ludzkiej w całości kosztów. Do rzeczowych kosztów zalicza się przykładowo amortyzację maszyn i urządzeń, zużycie materiałów, surowców i energii. Koszty osobowe odnoszą się do nakładów pracy ludzkiej i obejmują wynagrodzenia i narzuty na płace oraz odpisy na fundusz świadczeń socjalnych.

Koszty zależne i niezależne są klasyfikowane z punktu widzenia możliwości wpływania na poziom kosztów przez samą jednostkę gospodarczą. Podział ten jest podziałem względnym, gdyż często nie ma możliwości ścisłego i jednoznacznego rozgraniczenia tych czynników.

Wśród czynników zależnych od decyzji i gospodarności przedsiębiorstwa można wymienić organizację procesu produkcji, stopień wykorzystania zdolności produkcyjnej, poziom wydajności pracy, jakość pracy i produkcji, wykorzystanie odpadów, wykorzystanie czasu pracy, penetrację rynku.

Do czynników niezależnych, wpływających na kształtowanie się kosztów, można np. zaliczyć warunki naturalne, zwłaszcza w przemyśle wydobywczym, budownictwie i rolnictwie, typ produkcji (od jednostkowej do masowej), konstrukcję wyrobu, wielkość przedsiębiorstwa, zmiany w taryfach, podatkach i cłach, wprowadzenie dodatkowych świadczeń i opłat w drodze administracyjnej, wzrost oprocentowania kredytów itp.

Struktura kosztów układu rodzajowego, oznaczająca procentowy udział poszczególnych pozycji kosztów w ogólnej sumie kosztów, wykazuje duże zróżnicowanie w poszczególnych branżach, gdyż zależy od charakteru działalności podmiotów gospodarczych.